TUA articolo 24 ter Attività di autotrasporto merci e verifiche accise

Premessa

Ai sensi dell’art. 24-ter TUA ([1]) le attività di autotrasporto merci, quando sussistono determinati requisiti, hanno il diritto a un rimborso dell’accisa relativa al gasolio acquistato ([2]). A tal fine è necessario presentare una apposita dichiarazione all’Agenzia delle Dogane entro il mese successivo alla scadenza di ciascun trimestre solare in cui è avvenuto il consumo.

Il credito spettante è riconosciuto mediante compensazione entro il 31 dicembre dell’anno solare successivo a quello in cui il medesimo credito è sorto per effetto del provvedimento di accoglimento o del decorso del termine di sessanta giorni dal ricevimento della dichiarazione. In alternativa, il credito può essere riconosciuto in denaro.

La disciplina dell’agevolazione fiscale a favore degli esercenti le attività di autotrasporto merci è poi contenuta nel DPR n. 277/2000. In estrema sintesi, così come indicato nell’art. 24-ter TUA, il credito può essere utilizzato dal beneficiario in compensazione ovvero può essere riconosciuto mediante rimborso della relativa somma (art. 1).

La norma prevede che gli “esercenti le attività di autotrasporto merci” sono le imprese che esercitano attività di autotrasporto di merci per conto terzi iscritte nell’apposito albo ([3]) o in conto proprio munite della licenza ed iscritte nell’elenco degli autotrasportatori di cose in conto proprio nonché le imprese appartenenti ad altri Stati membri dell’Unione europea quando sussistono determinati requisiti (art. 2).

Per ottenere il beneficio, così come previsto anche dall’articolo del TUA esaminato, gli autotrasportatori devono presentare alle Dogane entro il mese successivo alla scadenza di ciascun trimestre solare apposita dichiarazione e prevede gli elementi che questa deve contenere (art. 3).

Periodicamente l’Ufficio Prodotti energetici e alcolici dell’Agenzia delle Dogane fornisce delle informative relative ai benefici sul gasolio commerciale utilizzato nel settore del trasporto. L’ultimo, con prot. 172030/RU è stato rilasciato il 20 marzo 2024 e si riferisce al 1° trimestre 2024 ([4]).

Le verifiche in materia di accise

In seguito alla presentazione delle dichiarazioni accise, ai sensi dell’art. 4 del DPR n. 277/2000, l’Agenzia delle Dogane ne verifica il contenuto e, al termine di un’istruttoria, riconosce o disconosce il credito accise. Il disconoscimento può essere totale o parziale.

Pur non potendo esaminare con questo breve contributo le numerose contestazioni che possono essere fatte dalle Dogane sui crediti in questione, si riportano di seguito alcuni esempi emersi nell’ambito di alcune recenti verifiche.

Quando il disconoscimento è parziale spesso capita che il problema è dovuto all’indicazione, nella dichiarazione, di un ammontare di litri consumati agevolabili superiore a quello che risulta dalle fatture di acquisto del carburante. Altra incongruenza concerne l’indicazione di un “numero di fatture” superiore a quello risultante dalle fatture prodotte.

Il primo problema può derivare da una errata indicazione da parte dell’autotrasportatore dei litri consumati rispetto a quelli che risultano dalle fatture del fornitore oppure dalla mancata considerazione di una nota di credito emessa, in relazione al trimestre di riferimento, in un trimestre successivo. Tuttavia il problema può essere dovuto anche da un errore nel conteggio da parte del funzionario delle Dogane che effettua la verifica. A parte il mero errore di calcolo dovuto al conteggio, il problema può derivare dall’invio alle Dogane delle fatture in più pec e una di queste non risulta essere visionata.

Per quanto riguarda la seconda incongruenza, un tipico problema riguarda l’errata indicazione della targa nelle fatture del fornitore di carburante.

Questi problemi solitamente vengono risolti in contraddittorio con l’Ufficio dimostrando, per esempio, che una targa indicata nella fattura del fornitore di carburante era errata (es. GW111DW in luogo di GF111DW) o che il funzionario, nell’effettuare i calcoli, non ha tenuto conto di alcune fatture prodotte ma mandate, per esempio, con una seconda pec che non è stata visionata in quanto inviata in prossimità del termine del controllo.

Altri problemi invece possono comportare un disconoscimento integrale del credito.

Questo può capitare quando, per esempio, le Dogane ritengono che il fornitore di carburante non fosse legittimato a vendere il carburante ad altri soggetti, in violazione della licenza rilasciata, oppure perché l’oggetto sociale del fornitore di carburante non prevede la cessione del gasolio ad altri soggetti.

È capitata anche, sempre nella pratica, che la contestazione riguardasse l’emissione da parte del fornitore di carburante delle fatture di vendita in violazione dei termini previsti dall’art 21 Dpr 633/72 o l’indicazione nel campo “tipologia documento” della dichiarazione accise del codice delle fatture immediate in luogo delle fatture differite.

Questi rilievi meritano essere esaminati, seppur sinteticamente, singolarmente.

Il mancato rispetto di quanto contenuto nella licenza non può comportare, in linea generale, il disconoscimento dell’agevolazione accise nei confronti dell’autotrasportatore acquirente. Ciò potrebbe, al massimo, comportare delle conseguenze di natura amministrativa nei confronti del fornitore di carburante (per esempio con l’irrogazione di una sanzione pecuniaria). Difatti, l’agevolazione fiscale deve ritenersi in questi casi spettante in quanto la disciplina di riferimento, ossia l’art. 24 ter TUA e il DPR 277/2000, non pone quale requisito legittimante l’agevolazione il corretto rispetto da parte del fornitore di quanto previsto nella licenza ma solamente che i soggetti che consumano carburante siano degli autotrasportatori.

Detti requisiti sono previsti dall’art. 24-ter, c. 2, lett. a), TUA, rubricato “gasolio commerciale”, il quale prevede che le attività di trasporto merci devono essere esercitate da soggetti iscritti “nell’albo nazionale degli autotrasportatori di cose per conto terzi”. Inoltre, l’art. 1, c. 2, DPR 277/2000 dispone che “per esercenti le attività di autotrasporto merci si intendono le imprese che esercitano attività di autotrasporto di merci per conto terzi […] o in conto proprio”. Alla luce della normativa suddetta qualora il requisito soggettivo venga soddisfatto il disconoscimento del credito appare illegittimo. Ragionando diversamente si violerebbe la ratio della normativa in esame, ossia agevolare le attività di trasporto merci conto terzi.

Per quanto attiene invece la mancata indicazione dell’attività di cessione di carburante nell’oggetto sociale del fornitore, questa violazione, se così può considerarsi, deve ritenersi di natura “civilistica” e non “tributaria” e quindi risulta essere irrilevante ai fini del diritto del godimento dell’agevolazione contestata in materia di accise.

Per quanto attiene invece l’emissione delle fatture di vendita in violazione dei termini previsti dall’art 21 Dpr 633/72 o l’indicazione nel campo “tipologia documento” del codice delle fatture immediate in luogo delle fatture differite, devono ritenersi queste delle violazioni in materia di Iva che non producono alcun effetto in materia accise.

Concludendo, si può sostenere che nel caso in cui gli illeciti siano stati posti in essere dal soggetto che ha ceduto il carburante ciò non può, in linea generale, comportare un automatico disconoscimento del credito accise in capo all’autotrasportatore acquirente.

In secondo luogo, le violazioni di altre norme, per esempio relative ad altri comparti tributari (es. Iva), non possono a loro volta determinare un disconoscimento dell’agevolazione in esame qualora ciò non sia previsto espressamente dalla legge.

[1] D.Lgs. 26 ottobre 1995 n. 504, Testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi.

[2] In questo breve contributo non ci si sofferma sulla determinazione.

[3] Istituito con Legge 6 giugno 1974 n. 298 e successive modificazioni.

[4]https://www.adm.gov.it/portale/documents/20182/163977748/172030-20032024+-+Informativa.pdf/17d2fdeb-17db-d42c-1f6b-921e5cde91a4?t=1711124369222.